מיסוי רכוש משותף בעסקת תמ"א 38

רכוש משותף תמא 38
ארז שגיב

ארז שגיב

עו"ד נוטריון ורו"ח,
לשעבר מנהל החטיבה המקצועית ברשות המסים

פטור ממס בעסקת תמ"א 38 על רכוש משותף במבנה

עסקה שעניינה מכירה של זכות במקרקעין בהתאם להוראות תמ"א 38 מהווה עסקה מושא לחיוב במס על פי הוראות חוק מיסוי מקרקעין, אלמלא הייתה זו פטורה בהתאם להוראות פרק חמישי 5: פטור במכירת זכות במקרקעין שתמורתה מושפעת מזכויות בניה לפי תמ"א 38. בכל עסקה כאמור, וכיוון שזכויות בניה הן חלק מהרכוש המשותף, עולות סוגיות שונות הנוגעות לשינויים באותו רכוש במסגרת הקמת פרויקט שכזה.

במסגרת עסקת תמ"א נמכרות לקבלן זכויות בניה עתידיות אשר תמורתן מתחייב הוא לחזק את הבניין על דירותיו הקיימות ולהרחיבן בהתאם להוראות התמ"א. טיבה של העסקה דומה לעסקת קומבינציה שמשמעותה מכר על בסיס החלפה בין זכויות; זכות במקרקעין תמורת שירותי בניה, וכך זה גם לעניין הרכוש המשותף.

סעיף 49לד קובע, כי מכירת זכות במקרקעין שהיא רכוש משותף במבנה שלגביו ניתנו זכויות בניה לפי תכנית החיזוק תהא פטורה ממס שבח ומס רכישה, אם (1) המוכר והרוכש מכרו את הזכות הנמכרת בפטור ממס לפי הוראות סעיף 49לג, (2) המכירה נעשתה בסמוך למכירת הזכות הנמכרת, (3) לא ניתנה תמורה כספית בעד המכירה.

מתי שינויים ברכוש המשותף יחויבו במס ומתי לא?

כך, שינוי בהצמדות בין בעלי זכויות קיימים בבניין לבין בעלי זכויות חדשים מהווה החלפה, ולפיכך חייב במס שבח ומס רכישה על פי הוראות חוק מיסוי מקרקעין. ברם, ההוראה כאמור לעיל פוטרת אירוע זה בתנאים מסוימים והיא באה להקל על הקבלן את מלאכת החיזוק והשיפוץ כאשר במסגרתו חלוקת הזכויות ברכוש המשותף עוברת שינוי (למשל: בניית חניות, מחסנים, מעלית, הצמדת שטח לדירת גן  וכיוצ"ב).

בהתאם לקבוע לעיל, הרי ששינויים ברכוש משותף שאינם באים במסגרת תמ"א וביצוע תכנית החיזוק, לא יהיו זכאים להקלה ממס זו, ולפיכך יתחייבו במס שבח ובמס רכישה. עניין זה משמעותי כאשר במסגרת הקמת הפרויקט וחיזוק הבניין מתערבות שתי תכניות אשר מאפשרות את ביצוע החיזוק בבניין. יש לשים לב, כי דרישת החוק עומדת על כך שעסקת הבסיס – מכירת זכויות הבניה תהא פטורה ממס לפי הוראות סעיף 49לג, ומכאן שאם זו לא הייתה פטורה, יכול שתתעורר בעיה גם לגבי מכירת החלקים הרלוונטים ברכוש המשותף (על פי הוראות הסעיף ברור הוא שככל שניתנה תמורה בכסף פטור כאמור יישלל בגין חלק זה).

מכאן יוצא, כי כל שינוי ברכוש המשותף המיטיב עם דייר קיים בבניין כתוצאה מהקמת פרויקט תמ"א, יהיה פטור בהתאם להוראות סעיף זה. המחוקק אינו מצמיד סיבה לשינויים המבוצעים ברכוש המשותף, ולפיכך זו אינה מעניינת כאשר שינוי כזה מבוצע, ובלבד שהוכחו הקשרים הנדרשים בסעיף בין ביצוע תכנית החיזוק לבין הביצוע או השינוי ברכוש המשותף.